營業稅籌劃方案設計

營業(ye) 稅的納稅人為(wei) 在中華人民共和國境內(nei) 提供營業(ye) 稅條例規定的勞務、轉讓無形資產(chan) 或者銷售不動產(chan) 的單位和個(ge) 人。進行營業(ye) 稅稅收籌劃時應結合營業(ye) 稅的稅收減免政策，降低應稅營業(ye) 額及營業(ye) 稅稅率。筆者在多年工作經驗基礎上，概括了營業(ye) 稅稅收籌劃的幾類方法，以下筆者結合具體(ti) 案例逐一介紹。(所舉(ju) 各例所涉及的城市維護建設稅稅率7%，教育費附加稅率3%.)

改變性質，享受優(you) 惠
改變不動產(chan) 置換方式，利用股權轉讓改變應稅營業(ye) 額性質。
風神公司與(yu) 華業(ye) 公司簽訂房產(chan) 置換協議，風神公司將自建2幢價(jia) 值1600萬(wan) 元的辦公樓及800萬(wan) 元現金，與(yu) 華業(ye) 公司置換其自建價(jia) 值2400萬(wan) 元的職工宿舍樓，風神公司應繳納銷售不動產(chan) 營業(ye) 稅及附加=(1600×5%)×(1+7%+3%)=88萬(wan) 元；華業(ye) 公司應繳納銷售不動產(chan) 營業(ye) 稅及附加=(2400×5%)×(1+7%+3%)=132萬(wan) 元。
依據財稅(2002)191號規定，以無形資產(chan) 、不動產(chan) 投資入股，參與(yu) 接受投資方利潤分配，共同承擔投資風險的行為(wei) ，不征收營業(ye) 稅，並對股權轉讓不征收營業(ye) 稅。因此，可製定納稅籌劃方案：風神公司與(yu) 華業(ye) 公司簽訂投資協議，風神公司將辦公樓作價(jia) 1600萬(wan) 元與(yu) 800萬(wan) 元現金合計2400萬(wan) 元投資到華業(ye) 公司，暫時成為(wei) 華業(ye) 公司股東(dong) ，並在協議中注明參與(yu) 接受投資方華業(ye) 公司利潤分配，共同承擔投資風險，同時辦理辦公樓過戶手續，待華業(ye) 公司辦理完工商變更手續後風神公司將2400萬(wan) 元股份全部轉讓給華業(ye) 公司原股東(dong) ，風神公司可免繳營業(ye) 稅及附加88萬(wan) 元。

采用同樣方法，華業(ye) 公司與(yu) 風神公司簽訂投資協議，華業(ye) 公司將職工宿舍作價(jia) 2400萬(wan) 元投資到風神公司，暫時成為(wei) 風神公司股東(dong) ，並在協議中注明參與(yu) 接受投資方風神公司利潤分配，共同承擔投資風險，同時辦理職工宿舍樓過戶手續，待風神公司辦理完工商變更手續後華業(ye) 公司將2400萬(wan) 元股份全部轉讓給風神公司原股東(dong) ，華業(ye) 公司可免繳營業(ye) 稅及附加132萬(wan) 元。經過上述籌劃，雙方公司均享受免繳營業(ye) 稅及附加。
改變承包合同簽訂方式，利用管理費合同改變應稅營業(ye) 額性質。

華新賓館將其所屬的鳳凰飯店出租，該飯店的房產(chan) 原值為(wei) 400萬(wan) 元。華新賓館職工李華以年租金40萬(wan) 元獲得3年的承租權。雙方簽訂租賃合同，李華在財務上獨立核算，享有獨立的生產(chan) 經營權，並單獨領取營業(ye) 執照，辦理稅務登記證，每年上交租金40萬(wan) 元，針對出租飯店這項業(ye) 務，華新賓館每年應繳納營業(ye) 稅及附加=(40×5%)×(1+7%+3%)=2.20萬(wan) 元，應繳納出租飯店房產(chan) 稅=(40×12%)=4.80萬(wan) 元，合計繳納稅款7萬(wan) 元。
依據《營業(ye) 稅暫行條例實施細則》第11條規定，單位以承包、承租、掛靠方式經營的，承包人、承租人、掛靠人(以下統稱承包人)發生應稅行為(wei) ，承包人以發包人、出租人、被掛靠人(以下統稱發包人)名義(yi) 對外經營並由發包人承擔相關(guan) 法律責任的，以發包人為(wei) 納稅人，否則以承包人為(wei) 納稅人。另根據《營業(ye) 稅暫行條例實施細則》第10條規定，負有營業(ye) 稅納稅義(yi) 務的單位為(wei) 發生應稅行為(wei) 並收取貨幣、貨物或者其他經濟利益的單位，但不包括單位依法不需要辦理稅務登記的內(nei) 設機構。

根據上述文件規定，如果承包者或承租者未領取任何類型的營業(ye) 執照，且不辦理稅務登記證，而作為(wei) 企業(ye) 的內(nei) 設機構來處理，這樣企業(ye) 向其提供各種資產(chan) 所收取的各種名目的價(jia) 款，均屬於(yu) 企業(ye) 內(nei) 部分配行為(wei) ，不屬於(yu) 租賃行為(wei) 。華新賓館可進行如下籌劃：與(yu) 李華簽訂上交管理費合同，把原來每年上交租金40萬(wan) 元改為(wei) 上交管理費40萬(wan) 元，同時李華不辦理獨立營業(ye) 執照及稅務登記證，這樣一來，鳳凰飯店可視作華新賓館的內(nei) 設機構，即仍以華新賓館的名義(yi) 對外經營鳳凰飯店，則華新賓館收取李華房屋租金部分的房產(chan) 稅、營業(ye) 稅及其附加就可以免除，隻負擔房產(chan) 原值部分的房產(chan) 稅(此時房產(chan) 稅也以“管理費”形式上交給賓館)，這樣，華新賓館每年隻需按房產(chan) 原值繳納房產(chan) 稅3.36萬(wan) 元[400×(1－30%)×1.2%]，共可少繳納稅款3.64萬(wan) 元。

調整合同，分解營業(ye) 額
簽訂勞務合同，改變應稅增值稅收入性質。
太華商場為(wei) 增值稅一般納稅人，適用增值稅稅率為(wei) 17%，本年向貨物供應商收取與(yu) 銷售額掛鉤管理費收入合計500萬(wan) 元。應繳納增值稅及附加=(500/1.17×17%)×(1+7%+3%)=79.91萬(wan) 元。
依據國稅發「2004」第136號規定，商業(ye) 企業(ye) 向供貨方收取的部分收入，按以下原則征收增值稅或營業(ye) 稅：1.對商業(ye) 企業(ye) 向供貨方收取的與(yu) 商品銷售量、銷售額無必然聯係，且商業(ye) 企業(ye) 向供貨方提供一定勞務的收入，例如進場費、廣告促銷費、上架費、展示費、管理費等，不屬於(yu) 平銷返利，不衝(chong) 減當期增值稅進項稅金，應按營業(ye) 稅的適用稅目稅率征收營業(ye) 稅。2.對商業(ye) 企業(ye) 向供貨方收取的與(yu) 商品銷售量、銷售額掛鉤(如以一定比例、金額、數量計算)的各種返還收入，均應按照平銷返利行為(wei) 的有關(guan) 規定衝(chong) 減當期增值稅進項稅金，不征收營業(ye) 稅。

可製定納稅籌劃方案如下：太華商場與(yu) 貨物供應商簽訂貨物裝卸勞務合同，規定太華商場為(wei) 貨物供應商按貨物供應量提供貨物裝卸勞務服務，收取貨物供應商貨物裝卸上架費500萬(wan) 元。由於(yu) 貨物裝卸上架費與(yu) 商品銷售量、銷售額無必然聯係，隻與(yu) 貨物供應量有關(guan) ，且商場提供了裝卸勞務，則貨物裝卸上架費500萬(wan) 元不視為(wei) 平銷返利，可按營業(ye) 稅的適用稅率征收營業(ye) 稅，太華商場應繳納營業(ye) 稅及附加=(500×3%)×(1+7%+3%)=16.50萬(wan) 元。經籌劃減少稅收支出63.41萬(wan) 元。

改變設備提供方式，分解應稅營業(ye) 額。
豐(feng) 收公司與(yu) 利新公司簽訂了一份生產(chan) 線安裝合同，合同約定，豐(feng) 收公司為(wei) 利新公司安裝一條生產(chan) 線，安裝合同總價(jia) 為(wei) 4000萬(wan) 元，由豐(feng) 收公司代利新公司購買(mai) 安裝用機器設備，價(jia) 款為(wei) 3500萬(wan) 元，安裝勞務費為(wei) 500萬(wan) 元，安裝生產(chan) 線完工驗收合格後利新公司一次性支付合同總價(jia) 款4000萬(wan) 元給豐(feng) 收公司。豐(feng) 收公司應繳納營業(ye) 稅及附加=(4000×3%)×(1+7%+3%)=132萬(wan) 元。

對於(yu) 以上案例進行納稅籌劃，關(guan) 鍵思路為(wei) 將豐(feng) 收公司代利新公司購買(mai) 安裝用機器設備3500萬(wan) 元從(cong) 安裝工程產(chan) 值中剔除，降低豐(feng) 收公司營業(ye) 額，隻就安裝勞務費500萬(wan) 元繳納營業(ye) 稅及附加。可采用重新簽訂安裝合同辦法，合同內(nei) 容改為(wei) ：安裝用機器設備由利新公司提供，安裝生產(chan) 線完工驗收合格後利新公司一次性支付安裝勞務費500萬(wan) 元給豐(feng) 收公司。按此合同，豐(feng) 收公司應繳納營業(ye) 稅及附加=(500×3%)×(1+7%+3%)=16.50萬(wan) 元，納稅籌劃後減少營業(ye) 稅及附加支出115.50萬(wan) 元。

計算稅負平衡點進行籌劃
企業(ye) 在兼營不同稅種非應稅勞務時，應分別核算非應稅勞務的銷售額，分別核算繳納營業(ye) 稅，不分別核算繳納增值稅，因營業(ye) 稅與(yu) 增值稅計算依據和適用稅率差別較大，導致企業(ye) 稅負差別較大，通過計算可抵扣進項稅額與(yu) 非應稅勞務銷售額的比率，可找出兼營非應稅勞務中營業(ye) 稅與(yu) 增值稅的稅負平衡點，然後根據稅負平衡點進行兼營非應稅勞務核算形式的籌劃，可起到降低企業(ye) 稅負的目的。

兼營非應稅勞務中增值稅與(yu) 營業(ye) 稅的稅負平衡公式為(wei) ：非應稅勞務銷售額/(1+增值稅稅率)×增值稅稅率-可抵扣進項稅額=非應稅勞務銷售額×營業(ye) 稅稅率

稅負平衡點為(wei) ：可抵扣進項稅額/非應稅勞務銷售額=增值稅稅率/(1+增值稅稅率)-營業(ye) 稅稅率，具體(ti) 計算如右表所示：
根據表中稅負平衡公式可看出：
1.當非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占非應稅勞務銷售額比率等於(yu) 稅負平衡點時，非應稅勞務部分繳納的增值稅與(yu) 營業(ye) 稅相等；企業(ye) 可分開核算，也可不分開核算；
2.當非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占非應稅勞務銷售額比率大於(yu) 稅負平衡點時，非應稅勞務部分繳納的增值稅小於(yu) 營業(ye) 稅，企業(ye) 應選擇不分開核算，非應稅勞務部分以繳納增值稅為(wei) 好；
3.當非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占非應稅勞務銷售額比率小於(yu) 稅負平衡點時，非應稅勞務部分繳納的增值稅大於(yu) 營業(ye) 稅，企業(ye) 應選擇分開核算，非應稅勞務部分以繳納營業(ye) 稅為(wei) 好。

現舉(ju) 例說明測算稅負平衡點公式方法：
麗(li) 星公司本年銷售建築材料不含稅收入為(wei) 100萬(wan) 元，銷售建築材料允許抵扣進項稅額13.60萬(wan) 元，另取得裝飾勞務工程款20萬(wan) 元，裝飾業(ye) 務用材料允許抵扣進項稅額1.36萬(wan) 元。該案例中非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占銷售額比率=1.36/20=6.8%，小於(yu) 稅負平衡點11.53%，企業(ye) 應選擇分開核算，非應稅勞務部分以繳納營業(ye) 稅為(wei) 好。具體(ti) 測算如下：
(1)采用不分開核算，應繳納增值稅及附加=[100×17%-13.60+20/(1+17%)×17%-1.36]×(1+7%＋3%)=5.44萬(wan) 元；(2)采用分開核算，應繳納的增值稅及附加=[100×17%-13.60]×(1+7%＋3%)=3.74萬(wan) 元，應繳納的營業(ye) 稅及附加=(20×3%)×(1+7%＋3%)=0.66萬(wan) 元，應繳納稅金合計4.40萬(wan) 元，比不分開核算形式減少稅金1.04萬(wan) 元。
上例中，裝飾業(ye) 務用材料允許抵扣進項稅額改為(wei) 2.38萬(wan) 元，該案例中非應稅勞務部分可抵扣進項稅額占銷售額比率=2.38/20=11.90%，大於(yu) 稅負平衡點11.53%，企業(ye) 應選擇不分開核算，非應稅勞務部分以繳納增值稅為(wei) 好。具體(ti) 測算如下：
(1)采用不分開核算，應繳納的增值稅及附加=[100×17%-13.60+20/(1+17%)×17%-2.38]×(1+7%＋3%)=4.32萬(wan) 元；
(2)采用分開形式核算，應繳納的增值稅及附加=[100×17%-13.60]×(1+7%＋3%)=3.74萬(wan) 元，應繳納的營業(ye) 稅及附加=(20×3%)×(1+7%＋3%)=0.66萬(wan) 元，應繳納稅金合計4.40萬(wan) 元，比不分開核算形式增加稅金0.08萬(wan) 元。

綜上所述，企業(ye) 進行營業(ye) 稅籌劃時應結合應稅案例的具體(ti) 情況，選擇對企業(ye) 最有利的合同簽訂方式，改變應稅營業(ye) 額的性質，享受營業(ye) 稅減免的稅收優(you) 惠政策。進行兼營非應稅勞務核算時，利用稅負平衡點的測算確定最佳核算形式，降低企業(ye) 稅負支出。