關聯企業稅務風險管理案例

隨著企業(ye) 經濟初期積累的完成，企業(ye) 的多元化發展已形成一種趨勢，企業(ye) 對外投資或吸收投資業(ye) 務日趨增多，企業(ye) 間有這種投資與(yu) 被投資的關(guan) 係，一般情況下被稱為(wei) 關(guan) 聯企業(ye) ，俗稱兄弟企業(ye) 。稅法規定，關(guan) 聯企業(ye) 間的經濟業(ye) 務應按照獨立企業(ye) 交易原則進行稅務處理，否則，因業(ye) 務往來收取或者支付價(jia) 款、費用而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關(guan) 有權進行合理調整。這就是我們(men) 所說的“親(qin) 兄弟也要明算賬”。

案例一

甲、乙公司均是由A企業(ye) 控股設立的關(guan) 聯企業(ye) （增值稅一般納稅人），甲、乙企業(ye) 分別從(cong) 事機械加工和服裝製造，由於(yu) 兩(liang) 企業(ye) 地理位置相鄰，為(wei) 了節約固定資產(chan) 的投資成本，A股東(dong) 在投資時就考慮甲、乙公司共用供電設施，經考證後決(jue) 定由甲公司建造供電設施，設施建成後甲、乙公司共同使用。2009年甲公司購入電力1600萬(wan) 元，發生供電設施固定資產(chan) 折舊40萬(wan) 元，供電設施修理費15萬(wan) 元，合計1655萬(wan) 元，其中，應乙企業(ye) 負擔的電力、折舊、修理及人工費等成本600萬(wan) 元。甲公司在業(ye) 務處理時將1655萬(wan) 元均在本公司成本費用中列支，沒有將應乙公司負擔的電力成本向乙公司分攤。

現對本例中甲、乙公司所涉及的增值稅、企業(ye) 所得稅分析如下（本文沒有考慮其他稅費、罰款）：

1、增值稅

甲公司

對甲公司向乙公司無償(chang) 提供電力及電力設施的行為(wei) ，根據《增值稅暫行條例實施細則》第四條的規定，單位或者個(ge) 體(ti) 工商戶將自產(chan) 、委托加工或者購進的貨物無償(chang) 贈送其他單位或者個(ge) 人的行為(wei) ，視同銷售貨物。《增值稅暫行條例實施細則》第十六條規定，納稅人有本細則第四條所列視同銷售貨物行為(wei) 而無銷售額者，按下列順序確定銷售額：納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價(jia) 格、其他納稅人最近時期同類貨物的平均銷售價(jia) 格和組成計稅價(jia) 格確定。由於(yu) 甲公司購入的電力為(wei) 自用，無近期同類貨物的銷售價(jia) 格比照，假設主管稅務機關(guan) 確定按組成計稅價(jia) 格確定銷售額，核定成本利潤率為(wei) 10%。

組成計稅價(jia) 格＝成本×（1＋成本利潤率）

甲企業(ye) 視同銷售電力收入＝600×（1＋10%）＝660（萬(wan) 元）

銷項稅金＝660×17%＝112.2（萬(wan) 元）

乙公司

根據《增值稅暫行條例》第二十一條規定，納稅人銷售貨物或者應稅勞務，應當向購買(mai) 方開具增值稅專(zhuan) 用發票，並在增值稅專(zhuan) 用發票上分別注明銷售額和銷項稅額。由於(yu) 甲公司未向乙公司開具增值稅發票，以致乙公司少抵扣進項稅金112.2萬(wan) 元（660萬(wan) 元×17%）。

2、企業(ye) 所得稅

甲公司

根據《征管法》第三十六條的規定，企業(ye) 或者外國企業(ye) 在中國境內(nei) 設立的從(cong) 事生產(chan) 、經營的機構、場所與(yu) 其關(guan) 聯企業(ye) 之間的業(ye) 務往來，應當按照獨立企業(ye) 之間的業(ye) 務往來收取或者支付價(jia) 款、費用；不按照獨立企業(ye) 之間的業(ye) 務往來收取或者支付價(jia) 款、費用，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關(guan) 有權進行合理調整。《征管法實施細則》第五十四條規定，納稅人與(yu) 其關(guan) 聯企業(ye) 之間的業(ye) 務往來未按照獨立企業(ye) 之間業(ye) 務往來作價(jia) 的，稅務機關(guan) 可以按照合理的方法調整計稅收入額或者所得額。假設，主管稅務機關(guan) 按照成本加合理的費用和利潤的方法（成本利潤率為(wei) 10%）計算：

甲企業(ye) 視同銷售電力收入＝600×（1＋10%）＝660（萬(wan) 元）

甲企業(ye) 視同銷售電力所得＝660－600＝60（萬(wan) 元）

甲企業(ye) 視同銷售電力應納所得稅＝60×25%＝15（萬(wan) 元）

乙公司

乙公司未能在2009年度取得電力成本660萬(wan) 元扣除憑證，以致多交企業(ye) 所得稅165萬(wan) 元（660×25%）。

綜上所述，由於(yu) 關(guan) 聯企業(ye) 甲、乙之間沒有按照稅法的要求清算賬，2009年度甲公司將麵臨(lin) 在主管稅務機關(guan) 查補稅款127.2萬(wan) 元（112.2＋15）並處以罰款、滯納金的情況下，乙公司又多繳納稅款277.2萬(wan) 元（165＋112.2）。乙公司如在以後年度取得電力成本發票後，可調整所屬年度的應納稅所得，但已繳納稅款所占資金的時間價(jia) 值、罰款等損失已無法挽回。

案例二

甲公司為(wei) 集團公司，A企業(ye) 和B企業(ye) 均是由甲公司控股的關(guan) 聯企業(ye) ，適用企業(ye) 所得稅率均為(wei) 25%，主要從(cong) 事服裝製造，企業(ye) 為(wei) 了資金管理的需要，甲公司對所有下屬子公司實行資金集中管理，統一調配使用，隻允許下屬公司保留基本的資金額度，剩餘(yu) 資金及時劃解甲公司。2009年度甲公司累計從(cong) A企業(ye) 調取資金積數8000000000；從(cong) B企業(ye) 調取資金積數15 000000000。

在不考慮其他稅費、罰款的情況下，對集團公司和A、B企業(ye) 所涉及的營業(ye) 稅、企業(ye) 所得稅作如下分析：

1、營業(ye) 稅

甲公司和A企業(ye) 、B企業(ye) 是相互獨立的經濟主體(ti) 分別納稅，甲公司對A企業(ye) 、B企業(ye) 實行資金集中管理統一使用的行為(wei) ，從(cong) 獨立企業(ye) 的角度來看，由於(yu) A企業(ye) 、B企業(ye) 沒有向甲公司取得貨幣、貨物或者其他經濟利益，其實質就是甲公司無償(chang) 的占用了A企業(ye) 、B企業(ye) 的資金。根據《營業(ye) 稅暫行條例》第一條規定，在中華人民共和國境內(nei) 提供本條例規定的勞務、轉讓無形資產(chan) 或者銷售不動產(chan) 的單位和個(ge) 人，為(wei) 營業(ye) 稅的納稅人，應當依照本條例繳納營業(ye) 稅。《營業(ye) 稅暫行條例實施細則》第三條規定，條例第一條所稱提供條例規定的勞務、轉讓無形資產(chan) 或者銷售不動產(chan) ，是指有償(chang) 提供條例規定的勞務、有償(chang) 轉讓無形資產(chan) 或者有償(chang) 轉讓不動產(chan) 所有權的行為(wei) 。前款所稱有償(chang) ，是指取得貨幣、貨物或者其他經濟利益。因此，A企業(ye) 、B企業(ye) 將資金讓渡給甲公司使用的行為(wei) 不符合營業(ye) 稅納稅條件。但是，《征管法》第三十六條規定，企業(ye) 與(yu) 其關(guan) 聯企業(ye) 之間的業(ye) 務往來，應當按照獨立企業(ye) 之間的業(ye) 務往來收取或者支付價(jia) 款；不按照獨立企業(ye) 之間的業(ye) 務往來收取或者支付價(jia) 款，而減少其應納稅的收入或者所得額的，稅務機關(guan) 有權進行合理調整。所以，由於(yu) 甲公司和A企業(ye) 、B企業(ye) 存在關(guan) 聯關(guan) 係，主管稅務機關(guan) 有權核定A企業(ye) 、B企業(ye) 讓渡資金的利息收入，並根據國家稅務總局關(guan) 於(yu) 印發《營業(ye) 稅問題解答（之一）的通知》國稅函發[1995]156號文件的規定，貸款屬於(yu) 《營業(ye) 稅稅目注釋》中“金融保險業(ye) ”稅目的征收範圍，而貸款是指將資金貸與(yu) 他人使用的行為(wei) 。根據這一規定，不論金融機構還是其他單位，隻要是發生將資金貸與(yu) 他人使用的行為(wei) ，均應視為(wei) 發生貸款行為(wei) ，按“金融保險業(ye) ”稅目征收營業(ye) 稅。假設，主管稅務機關(guan) 確定資金使用的利率為(wei) 8.5‰。

①A企業(ye) 應確認利息收入＝8000000 000×8.5‰/30＝226.67萬(wan) 元

應繳納營業(ye) 稅＝226.67×5%＝11.33（萬(wan) 元）

②B企業(ye) 應確認利息收入＝15000000 000×8.5‰/30＝425（萬(wan) 元）

應繳納營業(ye) 稅＝425×5%＝21.25（萬(wan) 元）

2、企業(ye) 所得稅

A企業(ye) 、B企業(ye)

根據《企業(ye) 所得稅法》第四十一條的規定，企業(ye) 與(yu) 其關(guan) 聯方之間的業(ye) 務往來，不符合獨立交易原則而減少企業(ye) 或者其關(guan) 聯方應納稅收入或者所得額的，稅務機關(guan) 有權按照合理方法調整。A企業(ye) 、B企業(ye) 應確認讓渡資金給他人使用的利息應納稅所得並繳納企業(ye) 所得稅。

①A企業(ye) 應確認利息收入的應納所得稅額＝（226.67－11.33）×25%＝53.84（萬(wan) 元）

②B企業(ye) 應確認利息收入的應納所得稅額＝（425－21.25）×25%＝100.94（萬(wan) 元）

甲公司

甲公司未能在2009年度取得占用A企業(ye) 、B企業(ye) 資金利息651.67萬(wan) 元的扣除憑證，以致多交企業(ye) 所得稅162.92萬(wan) 元[（226.67＋425）×25%]。

由於(yu) 甲公司和A、B企業(ye) 之間沒有按照稅法的要求清算賬，將麵臨(lin) 主管稅務機關(guan) 查補A企業(ye) 稅款65.17萬(wan) 元（11.33＋53.84），查補B企業(ye) 稅款122.19萬(wan) 元（21.25＋100.94）並處以罰款、滯納金的情況下，甲公司又多繳納企業(ye) 所得稅162.92萬(wan) 元。甲公司在以後年度取得利息成本後，可調整所屬年度的應納稅所得。但已繳納稅款所占資金的時間價(jia) 值、罰款等損失同樣無法挽回。

通過上述兩(liang) 則案例我們(men) 可以看出，自然人間的親(qin) 兄弟發生的經濟賬目，出於(yu) 和諧社會(hui) 的目的，則不必算得十分清楚。但企業(ye) 間的親(qin) 兄弟發生的經濟業(ye) 務，要清清楚楚算清賬目，以規避不必要的納稅風險。